«Кризисные» дивиденды

О процедуре назначения дивидендов, оформлении и общем порядке учета и налогообложения выплат мы писали в «Актуальной бухгалтерии» № 2, 2008. В этой статье поговорим о ситуациях с дивидендами, которые могут возникнуть в период нестабильного финансового состояния.

Дивидендом признается любой доход, полученный акционером или владельцем от компании при распределении прибыли, которая остается после налогообложения, по принадлежащим акционеру акциям, а владельцу — по долям (п. 1 ст. 43 НК РФ). Причем доходы в виде дивидендов должны быть распределены пропорционально долям акционеров или участников в уставном капитале этой фирмы (о дивидендах мы уже писали в «Актуальной бухгалтерии» № 2, 2008). А могут ли выплаты владельцам компании распределяться непропорционально долям участия в уставном капитале?

Доля — не воля

Участники общества с ограниченной ответственностью вправе предусмотреть в уставе непропорциональный порядок распределения прибыли между участниками общества (ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ). То есть чистая прибыль между учредителями ООО будет распределяться не пропорционально их долям, а по какому-либо другому принципу. Между тем в данном случае возникают проблемы с налогообложением таких выплат. Дело в том, что, по мнению представителей Минфина России (письмо Минфина России от 24.06.2008 № 03-03-06/1/366), часть чистой прибыли, которая распределена между его участниками непропорционально их долям в уставном капитале, не признается для целей налогообложения дивидендами. Финансисты рассматривают такие платежи в качестве обычной выплаты за счет прибыли, оставшейся после уплаты налогов. Это значит, что доход в части дивидендов облагается налогом на доходы физлиц по ставке 9 процентов. А вот в части превышения размера дивидендов с выплаты удерживают НДФЛ по ставке 13 процентов.

Налоговый кодекс Российской Федерации

Статья 210

<...>

4. Для доходов, в отношении которых предусмотрены иные налоговые ставки, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению. При этом налоговые вычеты, предусмотренные статьями 218—221 настоящего Кодекса, не применяются.

Что касается организаций, то выплата в части дивидендов будет облагаться по ставкам 0 или 9 процентов (п. 3 ст. 284 НК РФ) для российских организаций. А вот выплата сверх размера дивидендов облагается налогом по ставке 24 процента по доходам, выплаченным из прибыли 2008 года, и 20 процентов по доходам, выплаченным из прибыли 2009 года.

Налоговый кодекс Российской Федерации

Статья 287

<...>

4. По доходам, выплачиваемым налогоплательщикам в виде дивидендов, <...> налог, удержанный при выплате дохода, перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, в течение 10 дней со дня выплаты дохода.

Обратите внимание, что по суммам, выплаченным фирме-учредителю сверх размера дивидендов, компания — источник дохода не будет являться налоговым агентом, поскольку речь идет лишь о выплате за счет чистой прибыли, а не о дивидендах.

Пример

Учредителями ООО «Актив» являются Петров И.Ю. и ООО «Пассив». Их доли в уставном капитале распределены соответственно Петрову И.Ю. — 25% и ООО «Пассив» — 75%. По итогам 2008 г. ООО «Актив» получило чистую прибыль, часть которой по решению годового общего собрания учредителей была направлена на выплату дивидендов. Сумма к распределению — 18 000 руб. По уставу ООО «Актив» дивиденды выплачиваются учредителям по 50% от суммы, направленной на выплату дивидендов. Таким образом, дивиденды распределяются между учредителями непропорционально их долям в уставном капитале.

Налогообложение выплат будет произведено по следующим ставкам:

- подлежит распределению в пользу Петрова И.Ю. 9000 руб. (18 000 руб. × 50%), из них дивиденды (исходя из определения, данного ст. 43 НК РФ) — 4500 руб. (18 000 руб. × 25%).

Таким образом, по ставке 9% налог будет удержан лишь с суммы 4500 руб. А оставшиеся 4500 руб. облагаются по ставке 13%. Отметим, что сумму дохода в виде дивидендов не уменьшают налоговые вычеты, предусмотренные статьями 218—221 Налогового кодекса.

- в пользу ООО «Пассив» было начислено 9000 руб. (18 000 руб. × 50%).

В данном случае вся сумма выплаты будет являться дивидендами, поскольку доля в уставном капитале ООО «Пассив» — 75%, что превышает 50%. Следовательно, налог на прибыль будет уплачен по ставке 9%.

Дивиденды с убытка

Некоторые фирмы попали в очень неприятную ситуацию в связи с тем, что выплачивали промежуточные дивиденды в течение 2008 года, а подведя финансовые итоги, обнаружили, что получили убыток. Возникают вопросы: как быть с дивидендами? И вообще будут ли выплаченные в течение года суммы являться дивидендами?

По мнению представителей главного финансового ведомства, если размер выплаченных промежуточных дивидендов оказался больше чистой прибыли, полученной компанией по итогам года, то разница между этими суммами признается доходом учредителей (письмо Минфина России от 24.12.2008 № 03-03-06/1/721). Причем этот доход, поскольку не является дивидендом, облагается налогом (НДФЛ или налогом на прибыль) по стандартной ставке.

Так, в отношении дохода, перечисленного физлицам, компания, которая выплачивала дивиденды, должна вернуть из бюджета налог, удержанный по ставке 9 процентов. А затем удержать из дохода учредителя налог по ставке 13 процентов. Ведь НДФЛ с дивидендов и налог с обычного дохода перечисляют на разные КБК.

Теперь рассмотрим ситуацию, когда учредителем является организация. Полученный ею доход не является по своей сути дивидендами, а признается средствами, полученными безвозмедно. Эти суммы фирме-учредителю следует учесть в составе внереализационных доходов и пересчитать налог на прибыль. Причем компания — источник выплаты не будет признаваться налоговым агентом в отношении выплат (письмо Минфина России от 14.10.2005 № 03-03-04/1/276). Значит, пересчитать налог по ставке 24 процента и доплатить налог в бюджет — обязанность фирмы — получателя дохода. В данном случае речь идет о ставке 24 процента потому, что на моменты выплаты дохода действовала данная ставка налога на прибыль. Исключением является случай, когда фирма-учредитель владеет долей более 50 процентов в уставном капитале.

Налоговый кодекс Российской Федерации

Статья 251

1. При определении налоговой базы не учитываются следующие доходы:

<...>

11) в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно:

от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) получающей организации<...>.

Вместе с тем выплаты, произведенные владельцам бизнеса в отсутствие чистой прибыли, не признаются налоговыми расходами. Ведь они не являются экономически обоснованными и не направлены на получение дохода.

Дивиденды и «упрощенец»

С 1 января 2009 года в Налоговом кодексе вступили в силу поправки в главу 26.2, которые касаются налогообложения дивидендов. Поправки по большей части технические, но они устраняют неоднозначное толкование положений Кодекса. Так, отныне «упрощенцы» освобождаются от уплаты налога на прибыль, кроме случаев выплаты доходов, которые облагаются налогом по ставкам, отличным от стандартной (20%).

Налоговый кодекс Российской Федерации

Статья 346.11

<...>

2. Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса).

Таким образом, компании, выплачивающие дивиденды учредителям-«упрощенцам», должны удерживать с выплаты налог на прибыль по ставкам 0,9 и 15 процентов в зависимости от источника выплаты.

Кроме того, утратил силу абзац 5 пункта 1 статьи 346.15 Налогового кодекса, а на смену ему в эту статью введен пункт 1.1. В нем сказано, что «упрощенцы» при определении объекта налогообложения не учитывают такие доходы, как дивиденды.

Автор статьи: Т.В. Макарова, аудитор. Экспертиза статьи: Е.В. Мельникова, служба Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор

С.В. Разгулин, заместитель директора Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Дивиденды могут быть начислены и выплачены за счет чистой прибыли организации отчетного года. Понятия «чистая прибыль» не является предметом ведения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах. Согласно бухгалтерскому законодательству показатель чистой прибыли формируется на балансовом счете 99 «Прибыли и убытки» к концу отчетного года и представляет собой конечный финансовый результат деятельности организации за отчетный период.

Таким образом, если по итогам финансового года организация получила убыток, то выплаченные промежуточные дивиденды следует квалифицировать как безвозмездно переданные денежные средства. Порядок налогообложения такой операции значительно отличается от того, который используется при выплате дивидендов.

Налог на прибыль с суммы безвозмездно полученного имущества исчисляет и уплачивает та сторона, которой предоставляется это имущество. В то время как при выплате дивидендов налог удерживает и перечисляет в бюджет налоговый агент. Кроме того, к доходам в виде безвозмездно полученного имущества применяется другая ставка налога.