Ста­тья из жур­на­ла «ГЛАВ­НАЯ КНИГА» ак­ту­аль­на на 17 ап­ре­ля 2017 г.

Выплата дивидендов при отсутствии прибыли или денег

Препятствия для «дивидендного» решения

Участ­ни­ки не впра­ве рас­пре­де­лять чи­стую при­быль на ди­ви­ден­ды, если на дату об­ще­го со­бра­ния (п. 1 ст. 29 За­ко­на от 08.02.98 № 14-ФЗ (далее — Закон № 14-ФЗ)):

•не пол­но­стью опла­чен устав­ный ка­пи­тал ООО;

•не вы­пла­че­на дей­стви­тель­ная сто­и­мость доли участ­ни­ку, вы­шед­ше­му из ООО;

•у ООО есть при­зна­ки банк­рот­ства либо они по­явят­ся в ре­зуль­та­те при­ня­тия ре­ше­ния о вы­пла­те ди­ви­ден­дов;

•сто­и­мость чи­стых ак­ти­вов ООО мень­ше раз­ме­ра устав­но­го ка­пи­та­ла (и ре­зерв­но­го фонда, если такой со­здан) или ста­нет мень­ше его раз­ме­ра из-за при­ня­тия «ди­ви­денд­но­го» ре­ше­ния.

Чтобы про­ве­рить эти об­сто­я­тель­ства, к об­ще­му со­бра­нию нужно под­го­то­вить:

•бух­гал­тер­скую от­чет­ность на дату про­ве­де­ния со­бра­ния;

•справ­ку о кре­ди­то­рах (с рас­шиф­ров­кой сумм и сро­ков за­дол­жен­но­сти) и о пред­по­ла­га­е­мых по­ступ­ле­ни­ях денег. То есть у ООО долж­но хва­тить средств и на рас­че­ты с кре­ди­то­ра­ми (чтобы не до­пу­стить про­сроч­ки по­га­ше­ния за­дол­жен­но­сти свыше 300 000 руб. в те­че­ние более 3 ме­ся­цев), и на вы­пла­ту ди­ви­ден­дов;

•про­гноз­ный бух­гал­тер­ский ба­ланс о фи­нан­со­вом со­сто­я­нии после на­чис­ле­ния ди­ви­ден­дов;

•рас­чет чи­стых ак­ти­вов по све­же­му и про­гноз­но­му ба­лан­сам;

•ре­ко­мен­да­ции о сумме чи­стой при­бы­ли к рас­пре­де­ле­нию с уче­том сто­и­мо­сти чи­стых ак­ти­вов и иных об­сто­я­тельств (в част­но­сти, со­бы­тий после от­чет­ной даты).

Ре­ше­ние, при­ня­тое с на­ру­ше­ни­ем ука­зан­ных за­пре­тов, может быть при­зна­но недей­стви­тель­ным (п. 1 ст. 181.3 ГК РФ). А ин­спек­то­ры могут ква­ли­фи­ци­ро­вать ди­ви­ден­ды как иной доход, об­ла­га­е­мый по общим на­ло­го­вым пра­ви­лам и став­кам (По­ста­нов­ле­ние АС ЗСО от 22.04.2015 № Ф04-18015/2015).

Проверка финансового «самочувствия» на дату выплаты дивидендов

Фи­нан­со­вое по­ло­же­ние ООО нужно про­ве­рить также и на мо­мент фак­ти­че­ской вы­пла­ты ди­ви­ден­дов, а имен­но уста­но­вить, что (п. 2 ст. 29 За­ко­на № 14-ФЗ):

•у ООО нет при­зна­ков банк­рот­ства и они не по­явят­ся в ре­зуль­та­те вы­пла­ты ди­ви­ден­дов;

•сто­и­мость чи­стых ак­ти­вов ООО боль­ше раз­ме­ра устав­но­го ка­пи­та­ла (и ре­зерв­но­го фонда, если такой есть) и не ста­нет мень­ше его раз­ме­ра из-за вы­пла­ты ди­ви­ден­дов.

Таким об­ра­зом, если вы вы­пла­чи­ва­е­те ди­ви­ден­ды ча­стя­ми, то про­ве­рять на­ли­чие ука­зан­ных об­сто­я­тельств надо при каж­дой вы­пла­те. То есть на каж­дую дату вы­пла­ты сле­ду­ет со­став­лять два бух­гал­тер­ских ба­лан­са: один — с ре­аль­ны­ми по­ка­за­те­ля­ми, а вто­рой — с от­ра­же­ни­ем пла­ни­ру­е­мых вы­плат.

Промежуточные дивиденды больше годовой прибыли

Участ­ни­ки ООО впра­ве рас­пре­де­лять чи­стую при­быль не толь­ко по ито­гам года, но и еже­квар­таль­но или раз в пол­года (п. 1 ст. 28 За­ко­на № 14-ФЗ). По­это­му раз такое право есть, то даже если по ито­гам года чи­стая при­быль ока­жет­ся мень­ше вы­пла­чен­ных про­ме­жу­точ­ных ди­ви­ден­дов (будет по­лу­чен убы­ток), это не при­ве­дет к недей­стви­тель­но­сти ре­ше­ний о вы­пла­те ди­ви­ден­дов.

Од­на­ко для целей на­ло­го­об­ло­же­ния вы­пла­чен­ные суммы будут счи­тать­ся ди­ви­ден­да­ми лишь в части, не пре­вы­ша­ю­щей сумму по­лу­чен­ной по ито­гам года чи­стой при­были (п. 1 ст. 43 НК РФ).

А раз­ни­ца между сум­мой про­ме­жу­точ­ных ди­ви­ден­дов и сум­мой чи­стой при­бы­ли (а при по­лу­че­нии убыт­ка — вся сумма ди­ви­ден­дов) — это иной на­ло­го­вый доход участ­ни­ков с иным по­ряд­ком на­ло­го­об­ло­же­ния.

Налоговые последствия неправомерной выплаты дивидендов

Итак, ИФНС может пе­ре­ква­ли­фи­ци­ро­вать ди­ви­ден­ды в иной доход участ­ни­ков (в част­но­сти, без­воз­мезд­но по­лу­чен­ные сред­ства), если они были вы­пла­че­ны:

•по недей­стви­тель­но­му ре­ше­нию (при­ня­то­му при на­ли­чии пре­пят­ствий для рас­пре­де­ле­ния чи­стой при­были) (п. 1 ст. 29 За­ко­на № 14-ФЗ);

•при несо­блю­де­нии огра­ни­че­ний на вы­пла­ту ди­ви­ден­дов (п. 2 ст. 29 За­ко­на № 14-ФЗ);

•не из чи­стой при­бы­ли (к при­ме­ру, про­ме­жу­точ­ные ди­ви­ден­ды ока­за­лись боль­ше по­лу­чен­ной по ито­гам года чи­стой при­были) (п. 1 ст. 28 За­ко­на № 14-ФЗ; Пись­мо Мин­фи­на от 13.04.2016 № 03-03-06/2/21011).

А такой иной доход дол­жен об­ла­гать­ся не по «ди­ви­денд­ным», а по общим на­ло­го­вым пра­ви­лам и став­кам. На­ло­го­вые по­след­ствия у участ­ни­ков и ООО при­ве­де­ны в таб­ли­це.

Участ­ник	Налог и став­ка по про­че­му до­хо­ду	На­ло­го­вые по­след­ствия для участ­ни­ков	На­ло­го­вые по­след­ствия для ООО
Физ­ли­цо — ре­зи­дент РФ	НДФЛ — 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ)	Может воз­ник­нуть недо­им­ка, если при рас­че­те на­ло­га ООО при­ме­ня­ло «ди­ви­денд­ный» вычет (учи­ты­ва­ло ди­ви­ден­ды, по­лу­чен­ные самим ООО). Если ООО не смо­жет до­удер­жать налог, то участ­ник дол­жен будет до­пла­тить налог сам на ос­но­ва­нии при­слан­но­го ИФНС уве­дом­ле­ния (п. 6 ст. 228 НК РФ)	Если налог удер­жан не пол­но­стью (из-за при­ме­не­ния «ди­ви­денд­но­го» вы­че­та) и до­удер­жать его нет воз­мож­но­сти, то ООО долж­но со­об­щить ИФНС и участ­ни­ку о невоз­мож­но­сти удер­жать налог и о сумме налога (п. 5 ст. 226 НК РФ). В этом слу­чае нужно также по­дать уточ­нен­ные рас­че­ты 6-НД­ФЛ и справ­ки 2-НД­ФЛ
Рос­сий­ская ком­па­ния	•если ОСН — налог на при­быль по став­ке 20% (п. 1 ст. 284 НК РФ); •если УСН — налог по став­ке ис­хо­дя из объ­ек­та на­ло­го­об­ло­же­ния (п. 1 ст. 346.20 НК РФ)	ООО при без­воз­мезд­ной пе­ре­да­че денег на­ло­го­вым аген­том не яв­ля­ет­ся. По­это­му участ­ник дол­жен упла­тить налог са­мо­сто­я­тель­но. Кроме слу­чая, когда доля уча­стия в ООО боль­ше 50%. Ведь тогда по­дар­ки от «дочек» не об­ла­га­ются (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ)	ООО долж­но по­дать уточ­нен­ные де­кла­ра­ции по на­ло­гу на при­быль, в ко­то­рых от­ра­жа­лись вы­пла­чен­ные ди­ви­денды (п. 6 ст. 81 НК РФ). Сумма на­ло­га на при­быль, пе­ре­чис­лен­ная ООО как на­ло­го­вым аген­том, ста­но­вит­ся пе­ре­пла­той. По­это­му об­ще­ство может об­ра­тить­ся в ИФНС за ее за­че­том (воз­вра­том) (Пись­мо Мин­фи­на от 20.01.2014 № 03-03-06/1/1398)
Физ­ли­цо — нере­зи­дент РФ	НДФЛ — 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ)	У участ­ни­ков как у на­ло­го­пла­тель­щи­ков есть обя­зан­ность до­пла­тить налог. Но взыс­кать с них налог у ИФНС воз­мож­но­сти нет. По­это­му тре­бо­ва­ние об упла­те на­ло­га ИФНС предъ­явит на­ло­го­во­му аген­ту	ООО как на­ло­го­вый агент долж­но по­тре­бо­вать у участ­ни­ков вер­нуть часть ди­ви­ден­дов в сумме неудер­жан­но­го на­ло­га. И до­пла­тить налог в бюд­жет. Иначе ООО при про­вер­ке могут оштра­фо­вать за непол­ное удер­жа­ние на­ло­га и взыс­кать с него неудер­жан­ный налог (ст. 123 НК РФ; п. 2 По­ста­нов­ле­ния Пле­ну­ма ВАС от 30.07.2013 № 57). Также сле­ду­ет по­дать уточ­ненки (п. 6 ст. 81 НК РФ): •по ком­па­ни­ям — на­ло­го­вый рас­чет по на­ло­гу на при­быль (п. 4 ст. 310 НК РФ; при­ло­же­ние № 1 к При­ка­зу ФНС от 02.03.2016 № ММВ-7-3/115@); •по физ­ли­цам — рас­че­ты 6-НД­ФЛ и справ­ки 2-НД­ФЛ
Ино­стран­ная ком­па­ния	Налог на при­быль — 20% (подп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ)

Но ино­гда с ИФНС можно по­спо­рить. Так, для целей на­ло­го­об­ло­же­ния ди­ви­ден­дом при­зна­ет­ся любой доход участ­ни­ка, по­лу­чен­ный от ООО при рас­пре­де­ле­нии чи­стой при­бы­ли про­пор­ци­о­наль­но его доле (п. 1 ст. 43 НК РФ).

Сле­до­ва­тель­но, когда все эти усло­вия со­блю­де­ны, вы­пла­ты в поль­зу участ­ни­ков долж­ны рас­це­ни­вать­ся как ди­ви­ден­ды, даже если и были на­ру­ше­ны тре­бо­ва­ния За­ко­на об ООО.

Выплата дивидендов при нехватке денег в кассе и на счетах

Если уста­нов­лен­ных за­ко­ном пре­пят­ствий для вы­пла­ты ди­ви­ден­дов нет (чи­стые ак­ти­вы в норме, от­сут­ству­ют при­зна­ки банк­рот­ства), од­на­ко денег ни на сче­тах, ни в кассе нет, то ООО может, к при­ме­ру, по­сту­пить так:

•или вы­пла­тить ди­ви­ден­ды за счет за­ем­ных средств. Рас­хо­ды на вы­пла­ту про­цен­тов по кре­ди­там и зай­мам в таких слу­ча­ях можно учесть для целей на­ло­го­об­ло­же­ния (как при ОСН, так и при УСН) (подп. 2 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 269, подп. 9 п. 1, п. 2 ст. 346.16 НК РФ; Пись­мо Мин­фи­на от 24.07.2015 № 03-03-06/1/42780; По­ста­нов­ле­ние Пре­зи­ди­у­ма ВАС от 23.07.2013 № 3690/13);

•или по­про­сить участ­ни­ков об от­сроч­ке вы­пла­ты ди­ви­ден­дов. Если они пой­дут нав­стре­чу, то каж­до­му из них нужно на­пи­сать за­яв­ле­ние в ООО с ука­за­ни­ем же­ла­е­мо­го срока рас­че­тов.

Ответственность ООО за задержку выплаты дивидендов

При на­ру­ше­нии ООО срока вы­пла­ты ди­ви­ден­дов участ­ни­ки впра­ве тре­бо­вать на сумму за­дол­жен­но­сти про­цен­ты за про­сроч­ку ис­хо­дя из клю­че­вой став­ки ЦБ (п. 1 ст. 395 ГК РФ; п. 16 По­ста­нов­ле­ния Пле­ну­ма ВАС от 18.11.2003 № 19). На­пом­ним, что пре­дель­ный срок вы­пла­ты ди­ви­ден­дов — 60 ка­лен­дар­ных дней со дня при­ня­тия участ­ни­ка­ми ре­ше­ния о рас­пре­де­ле­нии чи­стой при­бы­ли, если мень­ший срок не уста­нов­лен этим ре­ше­ни­ем или уста­вом (п. 3 ст. 28 За­ко­на № 14-ФЗ).

Од­на­ко про­цен­ты по­ла­га­ют­ся толь­ко за ту про­сроч­ку, ко­то­рая про­изо­шла по вине ООО (п. 1 ст. 401 ГК РФ). Так, не будет его вины, если день­ги вы­пла­че­ны с за­держ­кой, в част­но­сти:

•из-за на­ли­чия у ООО при­зна­ков банк­рот­ства или недо­ста­точ­ной ве­ли­чи­ны чи­стых ак­ти­вов (п. 2 ст. 29 За­ко­на № 14-ФЗ; подп. «в» п. 15 По­ста­нов­ле­ния Пле­ну­ма ВС № 90, Пле­ну­ма ВАС № 14 от 09.12.99). При этом после вы­прав­ле­ния фи­нан­со­вой си­ту­а­ции с участ­ни­ка­ми нужно сразу рас­счи­таться (п. 2 ст. 29 За­ко­на № 14-ФЗ);

•по прось­бе самих участ­ни­ков. На­при­мер, когда от них по­сту­пи­ли за­яв­ле­ния о вы­пла­те им ди­ви­ден­дов в рас­сроч­ку.

Иной от­вет­ствен­но­сти за на­ру­ше­ние сро­ков рас­че­тов с участ­ни­ка­ми ООО нет.

* * *

Если из-за фи­нан­со­вых за­труд­не­ний в про­шлых годах вы не рас­пре­де­ля­ли чи­стую при­быль на ди­ви­ден­ды (либо рас­пре­де­ля­ли, но день­ги не вы­пла­чи­ва­ли) и де­ла­е­те это сей­час, то пом­ни­те, что ди­ви­ден­ды об­ла­га­ют по на­ло­го­вой став­ке, дей­ству­ю­щей на дату их вы­платы (п. 3 ст. 214, подп. 1 п. 1 ст. 223, подп. 1 п. 5 ст. 286 НК РФ; Пись­мо Мин­фи­на от 16.03.2015 № 03-04-06/13962).

То есть неваж­но, чи­стая при­быль ка­ко­го года рас­пре­де­ле­на на ди­ви­ден­ды и в каком году при­ня­то ре­ше­ние о ее рас­пре­де­ле­нии. На­при­мер, к вы­пла­там ООО в 2017 г. в поль­зу рос­сий­ских участ­ни­ков по ре­ше­нию о рас­пре­де­ле­нии чи­стой при­бы­ли за 2013 г., при­ня­то­му в 2014 г., при­ме­ня­ет­ся став­ка 13%, а не 9% (дей­ство­вав­шая в 2013—2014 гг.) (п. 1 ст. 224, подп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ).